Reforma Tributária: Contribuição Social Sobre Bens e Serviços (CBS) – Aspectos Essenciais

1. Visão geral da Reforma – Tributação sobre o consumo

O complexo sistema tributário brasileiro sobre o consumo, caracterizado pela incidência de cinco tributos distintos – Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) – está passando por uma reestruturação fundamental.

Com a promulgação da Emenda Constitucional nº 132/2023, o país adota um novo sistema tributário regido por princípios como simplicidade, a transparência, a justiça tributária, a cooperação e a defesa do meio ambiente. Este novo modelo introduz tributos como o Imposto Sobre Bens e Serviços (IBS), a Contribuição Social Sobre Bens e Serviços (CBS) e o Imposto Seletivo (IS).

A Reforma Tributária, consolidada com a publicação da Lei Complementar nº 214/2025, seguindo os ditames da Emenda Constitucional nº 132/2023, promove a unificação de tributos da seguinte forma:

É importante ressaltar que, embora a proposta inicial da Reforma Tributária previsse a extinção total do IPI a partir de 2027, após negociações no Congresso Nacional, o tributo foi mantido de forma parcial. O IPI, incidente sobre importações e saídas de produtos da indústria brasileira, possui um impacto significativo para empresas localizadas em áreas incentivadas, tal como a Zona Franca de Manaus (ZFM). A decisão do Congresso visa preservar a competitividade desta região. Consequentemente, o IS não substitui integralmente o IPI, mas sua incidência afasta a do IPI.

Nota:

Em decorrência dos estudos realizados pelo PAT RTC, o Governo Federal apresentou ao Congresso Nacional dois Projetos de Leis Complementares para regulamentar a reforma tributária: o Projeto de Lei Complementar nº 68/2024, que instituiu o IBS, a CBS e o IS (originando a Lei Complementar nº 214/2025), e o Projeto de Lei Complementar nº 108/2024, que trata do Comitê Gestor do IBS (CG-IBS), do processo administrativo tributário relativo ao IBS, da distribuição da arrecadação do IBS e do Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCMD).

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 1º e 409)

2. Extinção do PIS e da Cofins

A Emenda Constitucional nº 132/2023, através da nova redação do artigo 125 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), estabelece o início da cobrança definitiva da CBS e, simultaneamente, a extinção do PIS-Pasep e da Cofins a partir de 2027.

A partir deste ano, será cobrada a Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS), prevista no artigo 195, V, da Constituição Federal, passando a ser cobrada, extinguindo as contribuições previstas no artigo 195, I, ‘b’ e IV, e a contribuição para o PIS, conforme o artigo 239 da mesma Carta Magna.

2.1 Saldos acumulados do PIS e Cofins na extinção

A Emenda Constitucional nº 132/2023 prevê que uma Lei Complementar disciplinará a forma de utilização dos créditos, inclusive presumidos, do PIS e da COFINS não apropriados ou não utilizados até a extinção dessas contribuições. Para os créditos que cumprirem os requisitos da legislação vigente na data da extinção, será mantida a permissão para compensação com outros tributos federais, incluindo a própria CBS, ou ressarcimento em dinheiro.

Observar a Emenda Constitucional nº 132/2023, art. 2º c/c art. 135 ADCT.

3. Criação da CBS

A Emenda Constitucional nº 132/2023, em seu artigo 2º, promove diversas alterações na Constituição Federal, incluindo o inciso V ao artigo 195, que trata das contribuições para o custeio da seguridade social.

O artigo 195 da Constituição Federal de 1988 estabelece que a seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Com a nova redação do inciso V, passa a ser custeada também pela contribuição sobre bens e serviços, nos termos de lei complementar (nova redação em vigor a partir de 2026).

A Emenda Constitucional nº 132/2023 também delega à lei complementar a fixação dos critérios para as obrigações tributárias acessórias, visando à sua simplificação.

Notas:

(1) Nos termos do artigo 149-B da Constituição Federal, incluído pelo artigo 1º da Emenda Constitucional nº 132/2023, o IBS e a CBS terão os mesmos:

a) fatos geradores, bases de cálculo, hipóteses de não incidência e sujeitos passivos;

b) imunidades;

c) regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de tributação; e

d) regras de não cumulatividade e de creditamento.

(2) Através da Portaria RFB nº 501/2024, a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB) instituiu o Programa de Reforma Tributária do Consumo (Programa RTC), com o objetivo de implementar a reforma tributária prevista na Emenda Constitucional nº 132/2023. A estrutura do Programa RTC compreende o Comitê do Programa RTC, o Programa para Regulamentação da Reforma Tributária e o Programa para Implementação dos Sistemas Operacionais da Reforma Tributária. Compete ao Programa para Regulamentação da Reforma Tributária elaborar e propor o regulamento e as demais normas infralegais da RFB relativas à Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS) e ao Imposto Seletivo (IS).

(Lei Complementar nº 214/2025, art. 1º, II)

4. Regras de incidência da CBS

A Contribuição Social Sobre Bens e Serviços (CBS):

a) Incidirá sobre operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços; b) incidirá também sobre a importação de bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou de serviços realizada por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja sujeito passivo habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade.

Nota:

A Lei Complementar nº 214/2025, art. 3º, I, define operações com: a) bens como todas e quaisquer que envolvam bens móveis ou imóveis, materiais ou imateriais, inclusive direitos; e b) serviços como todas as demais que não sejam enquadradas como operações com bens conforme a alínea “a”; c) não incidirá sobre as exportações, sendo assegurada ao exportador a manutenção dos créditos relativos às operações nas quais seja adquirente de bem, material ou imaterial, ou serviço.

Notas:

(1) A forma e o prazo para ressarcimento de créditos acumulados pelo contribuinte serão estabelecidos por lei complementar; (2) Segundo a Emenda Constitucional nº 132/2023, a Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS): a) terá legislação única e uniforme aplicável em todo o território nacional; b) cada ente federativo poderá fixar sua alíquota própria por lei específica; e c) a alíquota fixada pelo ente federativo será a mesma para todas as operações com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços, ressalvadas as hipóteses previstas na Constituição Federal.

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 4º, 5º e 6º)

4.1 Não cumulatividade

Visando a aplicação do princípio da neutralidade, a CBS será não cumulativa, permitindo a compensação do imposto devido pelo contribuinte com o montante cobrado sobre todas as operações nas quais seja adquirente de bem, material ou imaterial, inclusive direito, ou serviço.

Não gerarão direito a crédito as entradas consideradas de uso ou consumo pessoal, assim como as operações subsequentes isentas ou imunes, sem previsão de manutenção do crédito.

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 47 e 51)

4.2 Incentivos fiscais

A CBS:

a) Não será objeto de concessão de incentivos e benefícios financeiros ou fiscais relativos ao imposto ou de regimes específicos, diferenciados ou favorecidos de tributação, excetuadas as hipóteses previstas na Constituição Federal; b) não incidirá nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita.

4.3 Sujeito passivo – Extensão para intermediários

A Emenda Constitucional nº 132/2023 prevê que lei complementar poderá definir como sujeito passivo dos tributos a pessoa que concorrer para a realização, a execução ou o pagamento da operação, ainda que residente ou domiciliada no exterior.

Importante:

A Lei Complementar nº 214/2025, art. 3º, estabelece definições cruciais para a compreensão da extensão de sua aplicação. Entre esses conceitos, define-se como fornecedor a pessoa física ou jurídica, residente ou domiciliada no País ou no exterior, que realiza o fornecimento.

Outro ponto relevante é a definição de sujeito passivo do IBS e da CBS, detalhada no artigo 21 da Lei Complementar nº 214/2025. O § 2º deste artigo estabelece que o fornecedor residente ou domiciliado no exterior é obrigado a se cadastrar como contribuinte caso realize operações no País ou como responsável tributário em caso de importações, observando o local da operação previsto no artigo 11 e o disposto no artigo 23 da mesma Lei Complementar.

4.4 Compensação e ressarcimento dos saldos acumulados

O tratamento da compensação e do ressarcimento da CBS será regido por lei complementar, que disciplinará:

a) O regime de compensação, podendo estabelecer condições para o aproveitamento do crédito, como a verificação do efetivo recolhimento do tributo incidente sobre a operação com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, ou com serviços, desde que:

a.1) O adquirente possa efetuar o recolhimento do tributo incidente nas suas aquisições de bens ou serviços; ou

a.2) O recolhimento do tributo ocorra na liquidação financeira da operação;

b) a forma e o prazo para ressarcimento de créditos acumulados pelo contribuinte.

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 39 e 40)

4.5 Regimes especiais de tributação e incentivos

Conforme a Emenda Constitucional nº 132/2023 e a Lei Complementar nº 214/2025, haverá regimes específicos de tributação da CBS para:

a) Combustíveis e lubrificantes, sobre os quais a contribuição incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que:

a.1) Terá alíquota uniforme em todo o território nacional, específicas por unidade de medida e diferenciadas por produto;

a.2) será vedada a apropriação de créditos em relação às aquisições dos produtos de combustíveis e lubrificantes destinados a distribuição, comercialização ou revenda;

a.3) será concedido créditos nas aquisições desses produtos quando efetuado por adquirente que também seja sujeito passivo da contribuição e observando as demais regras da não cumulatividade instituída;

b) serviços financeiros, operações com bens imóveis, planos de assistência à saúde e concursos de prognósticos, podendo prever:

b.1) Alterações nas alíquotas, nas regras de creditamento e na base de cálculo, admitida, em relação aos adquirentes desses bens e serviços, a não aplicação da possibilidade de créditos previstos na norma;

b.2) hipóteses em que a contribuição incidirá sobre a receita ou o faturamento, com alíquota uniforme em todo o território nacional, e, em relação aos adquirentes desses bens e serviços, também a não aplicação da possibilidade de créditos previstos na norma;

c) sociedades cooperativas, que será optativo, com vistas a assegurar sua competitividade, observados os princípios da livre concorrência e da isonomia tributária, definindo, inclusive:

c.1) – as hipóteses em que o imposto não incidirá sobre as operações realizadas entre a sociedade cooperativa e seus associados, entre estes e aquela e pelas sociedades cooperativas entre si quando associadas para a consecução dos objetivos sociais;

c.2) o regime de aproveitamento do crédito das etapas anteriores;

d) serviços de hotelaria, parques de diversão e parques temáticos, agências de viagens e de turismo, bares e restaurantes, atividade esportiva desenvolvida por Sociedade Anônima do Futebol e aviação regional, podendo prever hipóteses de alterações nas alíquotas, nas bases de cálculo e nas regras de creditamento;

e) operações alcançadas por tratado ou convenção internacional, inclusive referentes a missões diplomáticas, repartições consulares, representações de organismos internacionais e respectivos funcionários acreditados;

f) serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário intermunicipal e interestadual, ferroviário e hidroviário, podendo prever hipóteses de alterações nas alíquotas e nas regras de creditamento, e poderá admitir a não aplicação das regras da não cumulatividade plena previso na emenda para os contribuintes em geral.

Nota:

Para identificar todos os regimes específicos do IBS e da CBS, os contribuintes devem observar as disposições da Lei Complementar nº 214/2025, Título V, arts. 172 a 307.

(Lei Complementar nº 214/2025, Título V)

4.6 Aquisição de bens de capital

Fica assegurado o crédito integral e imediato de IBS e CBS na aquisição de bens de capital.

Nota:

Ato conjunto do Poder Executivo da União e do Comitê Gestor do IBS poderá definir hipóteses em que importações e aquisições no mercado interno de bens de capital por contribuinte no regime regular serão realizadas com suspensão do pagamento do IBS e da CBS. Esse ato conjunto discriminará os bens alcançados e o prazo do benefício. A suspensão do pagamento do IBS e da CBS converte-se em alíquota zero após a incorporação do bem ao ativo imobilizado do adquirente. O beneficiário que não incorporar o bem ao seu ativo imobilizado fica obrigado a recolher o IBS e a CBS que se encontrem com o pagamento suspenso, acrescidos de multa e juros de mora, calculados a partir da data de ocorrência dos respectivos fatos geradores, na condição de:

a) contribuinte, em relação às importações; ou

b) responsável, em relação às aquisições no mercado interno. Essas disposições se aplicam também às pessoas jurídicas optantes pelo Simples Nacional inscritas no regime regular.

Ficam reduzidas a zero, as alíquotas do IBS e da CBS para aos bens de capital que serão listados em regulamento, quando do fornecimento e na importação:

a) de tratores, máquinas e implementos agrícolas, destinados a produtor rural não contribuinte; e

b) de veículos de transporte de carga destinados a transportador autônomo de carga pessoa física não contribuinte.

Ressalta-se que também serão considerados bens incorporados ao ativo imobilizado aqueles com a mesma natureza e que, em decorrência das normas contábeis aplicáveis, forem contabilizados por concessionárias de serviços públicos como ativo de contrato, intangível ou financeiro.

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 108 a 111)

4.7 Regime aduaneiro especial

A Lei Complementar nº 214/2025, arts. 84 a 104 dispõe sobre os regimes aduaneiros especiais e as zonas de processamento de exportação.

Nesses regimes, as regras de aplicação de impostos para importação e exportação possuem exceções, algumas dessas modalidades proporcionam vantagens fiscais, como a isenção ou suspensão de tributos, total ou parcial.

(Lei Complementar nº 214/2025, arts. 84 a 104)

4.8 Perda do direito ao crédito nos casos de isenção e imunidade

Resumo Executivo – Contribuição Social sobre Bens e Serviços (CBS)

Objetivo da Reforma

• Simplificação e unificação dos tributos sobre consumo: extinção de PIS/Pasep e Cofins, manutenção parcial de IPI e criação de IBS, CBS e Imposto Seletivo (IS).
• Princípios: simplicidade, transparência, justiça tributária, cooperação e defesa do meio ambiente.

1. Extinção e Transição

• PIS/Pasep e Cofins extintos a partir de 01/01/2027, com instituição definitiva da CBS (Art. 2º EC 132/2023).
• Créditos acumulados de PIS/Cofins poderão ser compensados ou ressarcidos conforme Lei Complementar futura (135‑ADCT).

2. Incidência da CBS

• Incide sobre operações com bens (materiais, imateriais e direitos) e serviços, incluindo importações.
• Exclusões: exportações; bens e serviços imunes e isentos (sem manutenção de crédito).
• Alíquota base sugerida de 9%, com possibilidade de variação por ente federativo.

3. Não Cumulatividade e Créditos

• Princípio da neutralidade: compensação do valor devido com créditos de etapas anteriores.
• Créditos não permitidos em uso/consumo próprio ou operações subsequentes imunes/isentas.

4. Regimes Especiais

• Setores como combustíveis, lubrificantes, financeiros, imóveis, saúde, transportes, cooperativas, hotelaria e cultura terão regimes diferenciados (alíquotas, bases de cálculo e creditamento).
• Bens de capital: crédito integral e imediato, suspensão e conversão em alíquota zero após incorporação ao ativo imobilizado.
• Zonas de processamento de exportação e regimes aduaneiros especiais com isenções ou suspensões.

5. Incentivos e Reduções

• Redução de 30% para serviços de profissão intelectual fiscalizados por conselho.
• Redução de 60% para educação, saúde, medicamentos, transporte público, alimentos de primeira necessidade, dispositivos de acessibilidade e cultura nacional.
• Isenção total (100%) para dispositivos médicos, medicamentos, produtos de higiene menstrual, produção científica sem fins lucrativos, Prouni, automóveis adaptados.

6. Cashback Social

• Sistema de devolução parcial da CBS (cashback) para famílias de baixa renda, a ser regulamentado por lei ordinária.

7. Obrigações Acessórias e Documentos Fiscais

• Ajustes nos leiautes de documentos eletrônicos (NF-e, NFC-e, CT-e, MDF-e, BP-e, NF3-e, NFCom, NFS-e e DC-e).
• Ambientes de teste a partir de 01/07/2025 e produção em 31/10/2025 (validação em 01/01/2026).

Tabelas e Exemplos de Cálculo

1. Exemplo Simplificado de Cálculo (Alíquota 10%)

2. Resumo das Notas Técnicas para Documentos Fiscais